Бухгалтерский учет недостач и порчи материально-производственных запасов (Захарьин В.Р.)
Недостачей считается расхождение между фактическим наличием финансовых или нефинансовых активов и данными бухгалтерского учета, при котором учетные данные отличаются от фактического наличия имущества в большую сторону.
По совокупности характеристик, определяющих понятие «порча имущества», можно сделать вывод, что под этим термином понимается ухудшение эксплуатационных характеристик активов или снижение их рыночной стоимости.
Недостача и порча имущества являются весьма распространенными явлениями в производственной и хозяйственной деятельности организаций.
Причинами недостач могут являться:
недостаточная квалификация персонала;
неправильная организация процессов обращения, хранения и использования материальных ценностей;
отсутствие эффективного внутреннего контроля за сохранностью имущества;
умышленные противоправные действия персонала организации или сторонних лиц.
Имеют место случаи образования недостач по причинам, не зависящим от администрации (менеджмента) экономического субъекта или его персонала, — в результате чрезвычайных ситуаций или действий сторонних организаций (поставщиков, подрядчиков, транспортных организаций и т.п.).
Факты недостач, как правило, выявляются в результате проводимых инвентаризаций имущества и обязательств организации (в том числе и перед составлением бухгалтерской отчетности), а также по результатам отдельных проверок, проводимых собственными силами экономических субъектов или контролирующими органами.
На практике могут иметь место недостачи объектов основных средств, денежных средств и материально-производственных запасов. Недостачи объектов нематериальных активов, как правило, не фиксируются, так как соответствующие нарушения (расхождения между данными бухгалтерского учета и фактическим наличием) в данном случае предполагают отсутствие документальных оснований для принятия активов к бухгалтерскому учету и их использования в управленческой, производственной, торговой или хозяйственной деятельности.
Недостачи объектов основных средств и денежных средств чаще всего связаны с противоправными действиями материально ответственных лиц либо с чрезвычайными обстоятельствами. Утрата или порча указанных активов в процессе эксплуатации по причинам технологического характера, как правило, невозможны. Соответственно, бухгалтерский учет недостач внеоборотных активов и денежных средств в основном сводится к оформлению двух групп бухгалтерских записей — констатация факта недостачи и ее списание.
Недостачи и порчи материально-производственных запасов (прежде всего, материалов) возможны при их поступлении от поставщиков, а также в процессе их хранения и использования. Кроме того, законодательство (бухгалтерское и налоговое) допускает применение различных схем списания недостач и порчи материалов в зависимости от причин их образования.
Таким образом, наибольший интерес, по нашему мнению, могут представлять вопросы организации и ведения бухгалтерского учета материально-производственных запасов на различных стадиях жизненного цикла и в различных обстоятельствах образования недостач или порчи.
Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не устанавливает общего правила отражения недостач в бухгалтерском учете. Однако соответствующая норма содержится в пп. «б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (Положение продолжает действовать в части, не противоречащей законодательству о бухгалтерском учете, впредь до разработки и утверждения соответствующего федерального стандарта): «Недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм — за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации».
За период, прошедший с момента вступления нового Закона о бухгалтерском учете в силу, федеральные стандарты, которыми бы регулировался порядок ведения учета операций, связанных с выявлением и возмещением недостач активов организаций, не разработаны. Следовательно, при отражении в бухгалтерском учете указанных операций необходимо руководствоваться требованиями и иных ранее принятых нормативных актов (стандартов бух
галтерского учета):
Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания), — в части определения особенностей отражения операций по учету недостач и порчи в различных ситуациях;
Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, — в части общего порядка учета недостач и порчи имущества;
Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, — в части урегулирования инвентаризационных разниц в виде недостач.
При документальном оформлении операций по возмещению недостач необходимо учитывать требования трудового (в части расчетов с работниками организации по возмещению нанесенного ущерба) и страхового (в случае если ущерб от недостачи может быть частично или полностью возмещен поступлениями от страховых организаций) законодательства.
Как уже отмечалось, недостачи и порчи материально-производственных запасов возможны при их поступлении от поставщиков, а также в процессе их хранения и перепродажи.
Потери материально-производственных запасов возможны и в процессе производства. Однако, как правило, потери на данном этапе представляют собой возвратные отходы или технологические потери, которые не являются недостачами или порчей активов и, соответственно, на счетах учета расчетов по недостачам не отражаются.
Под возвратными отходами понимаются сырье (материалы), полуфабрикаты, теплоносители и другие виды материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
Технологические потери — это потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Для целей бухгалтерского учета названные виды потерь отличаются следующим.
Возвратные отходы приходуются (в составе прочих материалов) по цене возможного использования. При этом суммы стоимости отходов, по которой они оприходованы, уменьшают себестоимость продукции, работ или услуг (в налоговом учете — на ту же сумму уменьшаются материальные расходы и увеличиваются внереализационные доходы), а также отражаются по отдельной калькуляционной статье (со знаком «минус»).
Технологические потери в учете, как правило, отдельно не отражаются — предполагается, что на сумму потерь увеличивается фактический расход материально-производственных запасов. Соответственно, при фиксировании факта возникновения технологических потерь (в аналитических регистрах бухгалтерского учета, а также документации производственных служб) сумма стоимости материальных запасов не увеличивается, а себестоимость (стоимость незавершенного производства) не корректируется (в налоговом учете технологические потери приравниваются к материальным расходам).
Суммы выявленных недостач и порчи материально-производственных запасов во всех случаях предварительно относятся в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Впоследствии данные суммы могут быть списаны на счета учета затрат, прочих расходов или расчетов.
Как уже отмечалось, списание материального ущерба от недостач и порчи материально-производственных запасов зависит от суммы ущерба (в пределах норм естественной убыли или сверх таких норм) и обстоятельств нанесения ущерба, (возможность полного или частичного возмещения потерь за счет виновных лиц или организаций).
Кроме того, схемы бухгалтерского учета недостач и потерь могут существенно отличаться в зависимости от того, на каком этапе жизненного цикла запасов имело место возникновение (нанесение) ущерба и от особенностей оформления расчетов с поставщиками материально-производственных запасов.
Таким образом, можно выделить две основные группы операций по отражению в учете выявленных недостач и порчи — до момента передачи запасов на хранение и после указанного момента. В Случае Недостачи Или Ненадлежащего Качества.
Загрузка...
